Правовой портал Кадис. «Утверждение перечня прямых расходов - больше не право налогоплательщика»

28.12.2010

Утверждение перечня прямых расходов - больше не право налогоплательщика

Автор - руководитель отдела экспертизы налоговых обязательств аудиторской компании МКПЦН Андрей Камалетдинов

Федеральным законом от 06.06.2005 года №58-ФЗ были внесены изменения в часть вторую Налогового кодекса РФ. В частности, п.1 ст.318 НК РФ был дополнен абзацем, согласно которому налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). От перечня прямых расходов зависит размер налоговой базы по налогу на прибыль, так как оценка незавершенного производства и готовой продукции производится как раз на основании прямых расходов (ст. 319 НК РФ). При этом сумма косвенных расходов согласно абз.1 п.2 ст.318 НК РФ в полном объеме списывается.

Вроде бы все предельно понятно и разночтений быть не должно: у налогоплательщика есть право на утверждение перечня прямых расходов, при этом это право не связано ни с какими показателями и категориями. Однако на деле оказалось не все так просто.

Мнение финансовых органов

Чиновники министерства финансов РФ раз за разом подтверждали право налогоплательщика на самоопределение прямых расходов, также не увязывая это право ни с какими дополнительными показателями. Например, на вопрос о том, имеет ли право организация, которая осуществляет добычу угля подземным способом, включать затраты на горно-подготовительные работы в состав косвенных расходов, если это закреплено в учетной политике, был дан утвердительный ответ (письмо от 20 мая 2009 г. № 03-03-06/1/335). Данные расходы были приравнены к материальным на основании пп. 4 п. 7 ст. 254 НК РФ, после чего, процитировав абз.10 ст.318 НК РФ, право налогоплательщика учитывать утвержденные им в учетной политике косвенные расходы единовременно было однозначно подтверждено.

Более того, в письме от 25 мая 2010 г. № 03-03-06/2/101 Минфин прямо указал на отсутствие в главе 25 НК РФ положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов на производство и реализацию к прямым или косвенным расходам.

Необходимо отметить, что сначала Минфином было издано письмо от 02.03.2006 г. №03-03-04/1/176. В нем ответственный сотрудник указанного ведомства высказывает мнение, что принятие абз.10 ст.318 НК РФ направлено на сближение налогового учета с бухгалтерским, в связи с чем перечень прямых расходов для целей налогового учета должен устанавливаться по аналогии с порядком, применяемым организацией в целях бухгалтерского учета. В качестве подтверждения такой позиции в данном письме не приведено ни абзаца.

Безусловно, порядок ведения налогового учета расходов на производство по аналогии с бухгалтерским учетом существенно упрощает ведения учета, так как в таком случае нет необходимости считать налоговую стоимость готовой продукции и незавершенного производства, а потом еще и отражать расчеты по налогу на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02. Однако это не значит, что так удобно всем налогоплательщикам – довольно многие организации внимательно относятся к налоговому планированию, и вышеперечисленные проблемы их не пугают.

Неожиданно…

В Постановлении ФАС Уральского округа от 06.05.2010 года № Ф09-3091/10-С3 рассматривалась жалоба налогоплательщика на неправомерное решение налогового органа, в котором среди большого количества претензий инспекция указала на то, что налогоплательщик необоснованно утвердил в учетной политике в целях налогообложения по налогу на прибыль условие об отнесении материальных расходов отнесены к косвенным. На основании такого утверждения организации был доначислен налог на прибыль, штрафы и пени.

Основанием для такого вывода послужило то, что, по мнению налоговиков, отнесение материальных расходов в состав косвенных было проведено «…без какого-либо анализа механизма учета затрат на предприятии и экономического обоснования; при этом доказательств отсутствия реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в материалы настоящего дела заявителем не предоставлено…».

По мнению судов налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести материальные затраты к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели. Произвольное, без какого-либо анализа механизма учета затрат на предприятии и экономического обоснования, отнесение материальных затрат в состав косвенных расходов противоречит положениям ст. 254, 318, 319 НК РФ.

Далее суд уточнил, что выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть обоснован технологическим процессом и быть экономически оправданным, после чего признал, что, исходя из особенностей производства, материальные расходы должны быть отнесены обществом к прямым расходам при налогообложении по налогу на прибыль. Именно так и написано – должны.

Самое неприятное для налогоплательщиков во всей этой истории – то, что совсем недавно правомерность данной позиции была подтверждена Высшим арбитражным судом Определение от 8 сентября 2010 г. № ВАС-11856/10). Таким образом, будьте готовы к тому, что сотрудник налоговой инспекции при проверке начнет рассказывать вам, какие именно расходы на самом деле являются для вас прямыми, а какие — косвенными.

Выводы

Безусловно, если организация, осуществляющая производство продукции, признает все расходы косвенными, она, мягко говоря, слукавит, однако чисто формально требования НК РФ не нарушит. Зато когда-нибудь в будущем, возможно очень скоро, такая организация будет вынуждена заплатить весь этот налог сразу и полностью: ранее признанные расходы будут относиться к продукции, которая будет реализована потом. Таким образом, признавая большую часть расходов косвенными сегодня, организация просто предоставляет себе отсрочку в уплате налога, который надо будет заплатить завтра.

Девизом в данной ситуации может послужить фраза «Во всем нужна мера». Признание всех расходов косвенными – явный перебор и вызов контролерам. Однако и признавать все расходы прямыми на радость налоговикам тоже ни к чему. Нужно найти золотую середину, но при этом все равно исходить из собственных интересов – такое право вам предоставил законодатель.

В случае, если выбранный перечень прямых затрат расходится с позицией судебных органов, изложенной в вышеуказанных постановлениях, но является для вас важным элементом налогового и финансового планирования, необходимо направить письменный запрос в Минфин и получить персональное разъяснение (пп.2 п.1 ст.21 НК РФ) – это избавит от ответственности в случае предъявления претензий налоговиками (пп.2 п.1, п.2 ст.109 НК РФ).